Фирмы, покупающие товар за валюту и продающие его за рубли, могут столкнуться с ситуацией, когда курс доллара или евро слишком быстро растет. Что делать с договором? Выйти из ситуации без потерь поможет заключение контракта, где обязательство выражено в валюте, а расчеты предусмотрены в рублях.

Так как цена продажи установлена в рублях, часто с отсрочкой платежа, складывается ситуация, когда этих самых рублей, уже полученных от покупателей, недостаточно, чтобы приобрести валюту для расчетов с поставщиком. Такая же проблема может быть и с услугами, займами и другими предметами сделок. Своеобразной страховкой от подобных ситуаций как раз и является заключение договора, в котором: цена выражена в иностранной валюте, например в евро, а расчеты предусмотрены в рублях по указанному в договоре курсу на дату оплаты.

Все по закону

Возможность заключения подобного контракта предусмотрена пунктом 2 статьи 317 Гражданского кодекса. Из закона следует, что можно устанавливать любые условные единицы для обязательства в договоре, таковыми могут быть евро или доллар США и закреплять любой способ пересчета условных единиц в рубли при оплате.

Все условия пересчета суммы из иностранной валюты в рубли при оплате нужно обязательно указать в соглашении. В частности, в документ необходимо включить пункт о том, в какой момент обязательство покупателя по оплате товаров считается исполненным: в момент списания средств с его расчетного счета или при зачислении денег на счет поставщика. Это могут быть разные календарные дни с отличающимися курсами применяемой для пересчета валюты.

Если стороны ошибочно не указали в контракте способ пересчета валюты в рубли, то денежное обязательство следует рассматривать как подлежащее оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в валюте или в условных денежных единицах (п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 04.11.2002 г. № 70 «О применении арбитражными судами статей 140 и 317 Гражданского кодекса Российской Федерации»). Теперь рассмотрим отражение такой операции в бухгалтерском и налоговом учете.

Бухгалтерский учет

Суммовые разницы, возникающие по обязательствам, выраженным в условных единицах по установленному соглашением сторон курсу, включаются при определении предельной величины процентов, учитываемых для расчета базы по налогу на прибыль в соответствии с пунктом 1 статьи 269 НК.

Бухгалтерский учет контрактов в условных единицах регламентируется ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (Приказ Минфина России от 27.11.2006 г. № 154н). В соответствии с пунктами 4-7 ПБУ 3/2006: стоимость активов, выраженных в валюте, подлежит пересчету в рубли на дату совершения операции по курсу, установленному договором. Пересчет средств производится на отчетную дату. Исключение составляют полученные или выданные авансы – их переоценивать не нужно.

У продавца при 100-процентной предоплате реализация равна сумме же предоплаты, курсовые разницы в этом случае не возникают. При оплате после отгрузки продажа проводится в учете по курсу на дату отгрузки. Затем нужно переоценить дебиторскую задолженность на отчетную дату с отнесением курсовой разницы на прочие доходы или расходы. После этого на момент получения оплаты нужно рассчитать окончательную курсовую разницу.

Теперь разберемся в учете у покупателя. При 100-процентной предоплате стоимость поставки равна сумме предоплаты, курсовые разницы не возникают. При оплате после получения товара оприходовать его нужно по курсу на дату покупки, при этом нужно иметь в виду, что стоимость товара впоследствии не корректируется. После этого необходимо провести переоценку кредиторской задолженности на отчетную дату с отнесением курсовой разницы на прочие доходы или прочие расходы. Затем, на момент оплаты рассчитывается окончательная курсовая разница. И у продавца, и у покупателя после окончательного расчета и списания курсовых разниц сальдо должно получиться равным нулю.

Налоговый учет

Основное отличие между бухгалтерским и налоговым учетом операций по договорам в условных единицах состоит в том, что в последнем не предусмотрена переоценка дебиторской или кредиторской задолженности на отчетную дату. У продавца при 100-процентной предоплате в учете реализация равна сумме предоплаты. Суммовые разницы не возникают. Специфики налогового учета нет.

При оплате после отгрузки реализация проводится в учете по курсу на дату отгрузки; налоговая база по НДС на возникающие впоследствии суммовые разницы не корректируется (п. 4 ст. 153 НК РФ). Затем на момент получения оплаты нужно рассчитать окончательную суммовую разницу, которая не содержит НДС и относится на внереализационные доходы или расходы при определении облагаемой базы по налогу на прибыль (пп.11.1 п. 1 ст. 250; пп. 5.1 п. 1 ст. 265, пп.1 п.7 ст. 271, п. 9 ст. 272 НК РФ).

У покупателя при 100-процентной предоплате стоимость поставки товара равна сумме предоплаты, специфики налогового учета нет ни по НДС, ни по налогу на прибыль.

При оплате после получения товара покупатель должен оприходовать его по курсу на дату покупки. НДС принимается к вычету в размере, указанном в счете-фактуре. Стоимость товара впоследствии не корректируется. На момент оплаты поставщику возникает суммовая разница, которая также относится на внереализационные доходы или расходы (пп. 11.1, п. 1, ст. 250; пп. 5.1 п.1 ст. 265, пп. 2, п. 7 ст. 271, п. 9 ст. 272 НК РФ).

Заполнение «первички»

Закон от 20 апреля 2014 года № 81-ФЗ внес изменения в НК, касающиеся разниц стоимости валют. В главе 21 НК изменена терминология: слова «Суммовые разницы в части» заменены на: «Разницы в сумме». Внесенные поправки действуют с 1 июля этого года. В главе 25 НК суммовые разницы приравнены к курсовым, а сам термин «суммовые разницы» исключен.

Требования к первичным документам определяются пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Пунктом 2 статьи 12 Закона № 402-ФЗ установлено, что денежное измерение объектов учета производится в рублях. При этом по общему правилу, установленному пунктом 3 данной статьи, стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в рубли.

Заполнение форм первички осуществляется только в рублях, в том числе и по соглашениям в условных единицах. По договорам купли-продажи это, в первую очередь, касается действующего в каждой организации аналога формы Торг-12. Если была полная предоплата, необходимо применять курс на дату предоплаты. Если имела место оплата после отгрузки, то курс будет таким же как в день отгрузки (ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденное Приказом Минфина от 27.11.2006 г. № 154н).

Заполнение форм в иностранной валюте рассматривается как нарушение требований законодательства РФ, предъявляемых к первичным документам (Письма Минфина от 12.01.2007 г. № 03-03-04/1/866, УФНС России по г. Москве от 21.04.2009 г. № 16-15/038922).

В случае необходимости демонстрации в первичке о стоимости товаров в условных единицах организация может включить в типовую форму документа дополнительные графы (п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 г. № 34н).

Аналогично происходит и заполнение актов оказания услуг: либо в рублях, либо в рублях и в валюте.

Выставление счетов-фактур по контрактам с условными единицами можно считать полностью регламентированым. Пункт 7 статьи 169 НК РФ закрепляет, что суммы в бумаге могут быть выражены в иностранной валюте, если соглашение заключено в у.е. Однако в принятых позднее Правилах заполнения документов, применяемых при расчетах по НДС (постановление Правительства РФ от 26.12.2011 г. № 1137) для договоров в валюте установлено (п. 1 разд. II Приложения № 1 к Правилам): «…при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в российских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах, указываются наименование и код валюты РФ».

Разъяснения по заполнению счетов-фактур при реализации в валюте приведены в Письме ФНС от 12 сентября 2012 года № АС-4-3/15209@.

Требования к выставляемым на оплату счетам по контрактам в у.е. в части используемой валюты практически отсутствуют. На практике счет повторяет валюту обязательства из договора с обязательным указанием того, что оплата в рублях, а также ссылкой на то, по курсу чьих денег валюты и на какую дату производится расчет.

Ситуация: Организация осуществляет закупку оборудования у российских поставщиков по договору, предусматривающему оплата в евро по курсу Банка России на дату оплаты. Иногда согласно условиям договора осуществляется предоплата, но чаще производится оплата по факту поставки оборудования. Счета – фактуры поставщики выставляют в евро.

Приобретенное оборудование продается для монтажа другим организациям. В договоре с ними также предусмотрены расчеты по курсу Банка России на дату оплаты. От организации покупатели требуют счет – фактуру в рублях.

Какую сумму НДС принимать к вычету по авансам выданным и по принятому к учету оборудованию, так как курс евро меняется и сумма НДС тоже?

Какую сумму НДС начислять при реализации оборудования при условии, что сумма, полученная на расчетный счет от покупателей меньше, чем сумма по курсу на дату отгрузки оборудования? Можно ли выставлять отрицательный счет – фактуру покупателям?

Ответ.

При приобретении/реализации товара, стоимость которого выражена в у.е. (при условии оплаты по курсу, установленному сторонами сделки, по умолчанию – по курсу Банка России на дату оплаты), на условиях 100% предоплаты пересчет стоимости в рубли производится по курсу предоплаты независимо от того, как изменился курс на дату перехода права собственности. В этом случае в бухгалтерском и налоговом учете ни у продавца, ни у покупателя курсовых разниц не возникает.

Если на момент перехода права собственности на товар, стоимость которого выражена в у.е., предоплата отсутствует, то пересчет обязательств в рубли производится по курсу на дату отгрузки/принятия к учету.

При частичной предоплате в момент реализации/принятия к учету пересчет в рубли производится следующим образом: в части суммы предоплаты – по курсу на дату предоплаты, в части неоплаченной суммы – по курсу на дату отгрузки.

Впоследствии, когда производится оплата по курсу на дату оплаты, пересчет себестоимости товара и суммы НДС, начисленной продавцом при реализации и принятой к вычету покупателем при приобретении, не производится; возникающие разницы относятся и у продавца, и у покупателя на внереализационные расходы/доходы. Дополнительные счета-фактуры (ни отрицательные, ни положительные) при возникновении разниц продавцом не выставляются.

При поступлении аванса по обязательствам, выраженным в у.е., продавец выставляет счет-фактуру на сумму поступившего аванса в рублях. Покупатель имеет право принять к вычету НДС по выданному авансу на основании счета-фактуры продавца, при этом сумма НДС будет определяться исходя из рублевой суммы перечисленного аванса. При последующем принятии товара на учет покупатель восстанавливает сумму НДС по авансу, ранее поставленную к вычету, в той же сумме в рублях, которая была принята к вычету. НДС по принятому к учету товару принимается к вычету исходя из рублевой стоимости товара, определенной с учетом изложенного выше.

Обоснование:

Гражданским кодексом Российской Федерации установлено, что при заключении договора денежное обязательство между сторонами договора может быть выражено в иностранной валюте или в условных денежных единицах (у.е.) (пункт 2 статьи 317 ГК РФ). В этом случае сумма, подлежащая уплате в рублях, определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Порядок исчисления налоговой базы по НДС описан в статье 153 НК РФ, в том числе пункт 4 указанной статьи посвящен порядку определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или условных денежных единицах. Однако о порядке исчисления налоговой базы при полной или частичной предоплате по договору в условных единицах в пункте 4 статьи 153 НК РФ не говорится. Может возникнуть впечатление, что в этом случае налоговая база вообще не определяется. Дополнительным основанием для такого вывода может служить сопоставление пунктов 4 и 3 статьи 153 НК РФ, в последнем из которых прямо указано, что если договор заключен в иностранной валюте, налоговая база определяется дважды — на даты, установленные пунктом 1 статьи 167 НК РФ.

Для понимания того, что это не так, необходимо рассматривать содержание пункта 4 статьи 153 НК РФ не изолированно, а в совокупности с другими нормами главы 21 НК РФ о предоплате. Прежде всего с пунктом 1 статьи 154 НК РФ, в котором содержится закрытый перечень случаев, когда предоплата не облагается НДС, и предоплаты по договорам в условных единицах в нем нет. Этого же мнения придерживается Минфин России, который указывает, что в отношении рассматриваемой предоплаты не установлено исключения в части общего требования определять налоговую базу на дату предоплаты (Письмо Минфина РФ от 17.02.2012 № 03-07-11/50).

В соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 168 НК РФ в случае получения предоплаты (полной или частичной) налогоплательщик-продавец обязан предъявить покупателю сумму налога, исчисленную в порядке, установленном пунктом 4 статьи 164 НК РФ. Пункт 4 статьи 164 НК РФ, в свою очередь, гласит, что при получении предоплаты налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки 10% или 18% к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки. Налоговая же база при получении предоплаты определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога (абзац 2 пункта 1 статьи 154 НК РФ).

Таким образом, налоговая база при получении предоплаты по обязательствам, выраженным в у.е., но подлежащим оплате в рублях, будет определяться исходя из суммы полученной оплаты в рублях, независимо от курса, по которому был произведен пересчет условных единиц в рубли.

В свою очередь покупатель при перечислении предоплаты имеет право принять к вычету суммы НДС, предъявленные продавцом (пункт 12 статьи 171 НК РФ). Как указано выше, эта сумма будет исчисляться исходя из суммы перечисленной предоплаты в рублях.

Сумма НДС с перечисленной предоплаты, принятая к вычету, подлежит восстановлению в том налоговом периоде, когда у покупателя возникает право принять к вычету сумму НДС по оприходованным товарам. При этом восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету в отношении предоплаты (подпункт 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ).

Таким образом, покупатель имеет право принять к вычету сумму НДС с перечисленного аванса в размере, определяемом исходя из реально перечисленной рублевой суммы предоплаты, и при использовании этого права обязан восстановить принятую ранее сумму НДС (в том же размере) при оприходовании товара.

Согласно разъяснениям Минфина России, определять налоговую базу по договорам в условных единицах на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) следует исходя из полученной 100%-ной предоплаты в рублях без перерасчета по курсу Банка России на дату отгрузки. При частичной предоплате норму пункта 4 статьи 153 НК РФ следует применять в отношении части стоимости товаров (работ, услуг), выраженной в иностранной валюте или в условных денежных единицах, не оплаченной покупателем на дату отгрузки товаров (работ, услуг). Ранее поступившая частичная оплата в рублях не пересчитывается (Письмо Минфина РФ от 17.01.2012 № 03-07-11/13).

Таким образом, норма об определении налоговой базы по договорам в условных единицах по курсу этой единицы, установленному Банком России на дату отгрузки, действует не всегда, а только в части отгрузок, по которым не было предоплаты. При полной предоплате данная норма не применяется вообще, при неполной — не действует частично, пропорционально оплаченной части.

В бухгалтерском учете пересчет средств полученных и выданных авансов, предварительной оплаты после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса не производится (пункт 10 ПБУ 3/2006).

По поводу правомерности выставления счетов-фактур в у.е. хотелось бы отметить следующее.

Согласно пункту 7 статьи 169 НК РФ в случае, если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, то суммы, указываемые в счете-фактуре, могут быть указаны в иностранной валюте. При этом в главе 21 НК РФ не разъясняется, какое обязательство может считаться «выраженным в иностранной валюте»: только ли то, которое и оплачивается в иностранной валюте, или также такое, в котором иностранная валюта является условной единицей. Следовательно, для целей применения главы 21 НК РФ необходимо, как того требует пункт 1 статьи 11 НК РФ, обратиться к нормам гражданского законодательства или бухгалтерского учета, исходя из которых делаем вывод, что это то обязательство, по которому валютой платежа могут быть как иностранная валюта, так и рубли (Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 04.11.2002 № 70, ПБУ 3/2006).

Формулировка пункта 7 статьи 169 НК РФ должна пониматься как позволяющая составлять счета-фактуры в иностранной валюте, в том числе по выраженным в иностранной валюте обязательствам, расчеты по которым осуществляются в рублях. Косвенным подтверждением этого является и пункт 3 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением № 1137, в котором указано, что стоимостные показатели счета-фактуры (в графах 4 — 6, 8 и 9) указываются в рублях и копейках (долларах США и центах, евро и евроцентах либо в другой валюте). С этой точки зрения фактический запрет на составление счетов-фактур по договорам в условных единицах, содержащийся в подпункте «м» пункта 1 этих же правил, не соответствует НК РФ и может быть оспорен в установленном порядке в суде.

По поводу выставления дополнительных (например, отрицательных) счетов-фактур при изменении суммы НДС по обязательству, выраженному в у.е., при пост-оплате, необходимо отметить следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из двух дат: день отгрузки или день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок.

В соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ продавец выставляет счет-фактуру при реализации товаров, а также при получении сумм предоплаты (полной или частичной).

Также Налоговый кодекс предусматривает выставление корректировочного счета-фактуры при изменении стоимости отгруженных товаров (абзац 3 пункта 3 статьи 168 НК РФ).

Таким образом, при реализации товара, стоимость которого выражена в у.е., продавец обязан выставить счет-фактуру – либо в у.е., либо в рублях по курсу на момент определения налоговой базы в соответствии со статьей 167 НК РФ. При последующей оплате не происходит изменение стоимости отгруженных товаров, а происходит их переоценка по курсу на день оплаты, поэтому корректировочный счет-фактура в этом случае не выставляется.

Российская организация - лизингодатель передала по договору лизинга имущество российской организации - лизингополучателю. Сумма договора выражена в валюте, оплата предусмотрена в рублях. Могут ли счет-фактура и акт об оказании услуг по договору составляться в иностранной валюте?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

По нашему мнению, в случаях, когда согласно условиям договора окончательная рублевая оценка обязательства не может быть определена до момента его полного погашения, составление акта в иностранной валюте не может являться основанием для исключения таких расходов как для целей налогового, так и бухгалтерского учета, а также для отказа в налоговом вычете суммы НДС в связи с невозможностью принятия к учету этих работ (услуг). Однако не исключено, что доказывать свою правоту налогоплательщику придется в судебном порядке.

Обоснование вывода:

На основании п. 1 ст. 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Согласно ст. 317 ГК РФ денежные обязательства должны быть выражены в рублях.

В то же время в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, "специальных правах заимствования" и другое). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон (п. 2 ст. 317 ГК РФ).

Таким образом, гражданское законодательство допускает заключение договоров, предусматривающих выражение денежного обязательства в валюте.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами.

Акт об оказании услуг по договору - первичный документ, которым оформляются хозяйственные операции по оказанным услугам. Учитывая, что в альбомах унифицированных форм первичных документов такой формы акта не содержится, имеет право самостоятельно разработать его форму. Главное, она должна содержать обязательные реквизиты, установленные п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ, в том числе измерители хозяйственной операции в денежном выражении. Закон N 129-ФЗ и иные нормативные акты не содержат запрета указывать денежные измерители хозяйственных операций в иностранной валюте. Кроме того, в некоторых случаях, указать денежное обязательство в пересчете в рубли не представляется возможным. Например, в ситуации, когда по условиям договора окончательный размер денежных обязательств в рублях будет определен только после полной оплаты.

При этом следует учесть, что согласно п. 1 ст. 8 Закона N 129-ФЗ обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - в рублях.

Пересчет в рубли активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте (в том числе подлежащие оплате в рублях), осуществляется в соответствии с положениями ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (далее - ПБУ 3/2006). При этом ПБУ 3/2006 содержит перечень дат совершения отдельных операций в иностранной валюте, именно на эти даты производится пересчет стоимости активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, в рубли, если нормами ПБУ 3/2006 не предусмотрено иное (например в отношении авансов и предоплат).

Требования об обязательном составлении первичных документов в рублях ни Закон N 129-ФЗ, ни иные нормативные акты не содержат.

Однако, по мнению Минфина России, составление первичных документов в иностранной валюте будет являться нарушением требований законодательства РФ, предъявляемых к первичным учетным документам, причем аналогичные требования должны предъявляться и к первичным учетным документам, являющимся основой для составления аналитических регистров налогового учета (смотрите, например, письма Минфина России от 17.07.2007 N 03-03-06/2/127, от 12.01.2007 N 03-03-04/1/866).

Аналогичное мнение у налоговых органов (письмо УФНС России по г. Москве от 21.04.2009 N 16-15/038922).

В большинстве случаев суды поддерживают налогоплательщиков, подтверждая, что составление первичных документов в иностранной валюте (условных единицах) не противоречит нормам законодательства (смотрите, например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 08.04.2008 N А56-16847/2007, от 11.01.2008 N А56-5204/2007, ФАС Московского округа от 21.01.2008 N КА-А41/14395-07, от 30.11.2007 N КА-А41/12524-07, от 15.10.2007 N КА-А41/10584-07).

Справедливости ради следует сказать, что есть и противоположные судебные решения. Например, судьи ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 25.06.2007 N А13-13207/2006-30 пришли к выводу, что первичные документы, составленные в условных единицах, не могут быть приняты к учету.

Наличие судебной практики говорит о том, что заполнение налогоплательщиком первичных документов в иностранной валюте зачастую вызывает претензии при налоговых проверках. Однако, по нашему мнению, в случаях, когда согласно условиям договора окончательная рублевая оценка обязательства не может быть определена до момента его полного погашения, то с учетом вышеприведенной арбитражной практики составление акта в иностранной валюте не может являться основанием для исключения таких расходов как для целей налогового, так и бухгалтерского учета, а также для отказа в налоговом вычете суммы НДС в связи с невозможностью принятия к учету этих работ (услуг).

Счет-фактура

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению (ст. 169 НК РФ).
При этом п. 7 ст. 169 НК РФ содержит прямую норму о том, что в случае, если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, суммы, указываемые в счете-фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте.

Поскольку речь в указанном пункте идет не об оплате в иностранной валюте, а об оценке обязательств сторон, то эта норма НК РФ, на наш взгляд, распространяется не только на контракты с иностранными партнерами, но и на договоры между российскими организациями, в которых стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав выражена в иностранной валюте, расчеты по которым производятся в рублях.

Не содержится запрета на заполнение счетов-фактур в иностранной валюте и в Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила).

Следовательно, продавец имеет право оформлять счета-фактуры в иностранной валюте с отражением в книге продаж и покупок в соответствующем рублевом эквиваленте.

На допустимость составления счетов-фактур в иностранной валюте указывается налоговыми органами в письмах ФНС России от 19.04.2006 N ШТ-6-03/417@, УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 N 19-11/116396, от 12.04.2007 N 19-11/33695, от 01.08.2005 N 19-11/54620, а также судами - в постановлениях ФАС Московского округа от 16 марта 2011 г. N Ф05-1188/2011 по делу N А40-69652/2010, от 10 марта 2010 г. N КА-А41/1634-10 по делу N А41-36801/09, Девятого арбитражного апелляционного суда от 30 марта 2011 г. N 09АП-4506/11, ФАС Поволжского округа от 30 апреля 2009 г. N А57-16421/2008, от 15.07.2008 N А55-10953/07, ФАС Уральского округа от 17.03.2008 N Ф09-1590/08-С2, ФАС Северо-Западного округа от 11.01.2008 N А56-5204/2007, от 06.07.2006 N А56-52804/2005, ФАС Северо-Кавказского округа от 26.02.2007 N Ф08-951/07-386А.

Вместе с тем существует судебная практика, указывающая на существование мнения налоговой инспекции, о том, что суммы предъявленного налога на добавленную стоимость могут указываться в счетах-фактурах в иностранной валюте только в тех случаях, если по условиям сделки обязательство не только выражено, но и подлежит оплате в иностранной валюте (в условных денежных единицах) (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2011 N 09АП-2628/2011). Однако суд поддержал налогоплательщика, указав, что НК РФ не препятствует реализации права на применение налогового вычета на основании счетов-фактур, оформленных в иностранной валюте (условных денежных единицах).

Специалисты Минфина России в письме от 24.03.2010 N 03-07-09/14 при ответе на запрос о правомерности указания в счетах-фактурах сумм в иностранной валюте или в условных денежных единицах, если по условиям договора оплата товаров, работ, услуг, имущественных прав осуществляется в рублях в сумме эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах и применения налоговых вычетов на основании указанных счетов-фактур высказали мнение, что глава 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ не содержит норм, запрещающих оформление вышеназванных счетов-фактур и применение налоговых вычетов по таким счетам-фактурам.

Однако наличие арбитражной практики по данному вопросу все же свидетельствует о наличии возможных претензий со стороны налоговых органов к счетам-фактурам, составленным в иностранной валюте. Поэтому рекомендуем организации оформлять счета-фактуры в рублях, при необходимости включив дополнительные реквизиты о сумме в иностранной валюте.

В действующих Правилах показатель "наименование валюты" в счете-фактуре отсутствует.

По разъяснениям Минфина России, до утверждения Правительством РФ формы счета-фактуры, предусматривающей показатель "наименование валюты" и порядок заполнения этого показателя, указывать в счетах-фактурах наименование валюты не требуется. Однако указание в счетах-фактурах дополнительной информации нормами НК РФ не запрещено. Поэтому указание налогоплательщиками в счетах-фактурах наименования валюты может рассматриваться как предоставление дополнительной информации, что не является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога на добавленную стоимость на основании таких счетов-фактур (письма Минфина России от 12.10.2010 N 03-07-09/46, от 29.12.2010 N 03-07-09/55).

Во многом споры в отношении возможности выставления счетов-фактур в иностранной валюте или условных единицах были вызваны неурегулированностью НК РФ вопроса об изменении размера налоговой базы по НДС и соответствующих вычетов налога в части, относящейся к суммовым разницам.

По общему правилу, на территории России все расчеты должны осуществляться в рублях
(ст. 317 ГК РФ). Однако закон дает возможность прописать в договоре условие, именуемое на практике валютной оговоркой. Согласно такой формулировке цена сделки определяется в нужных сторонам условных единицах, а оплата производится в рублях по курсу на дату выставления счета, заключения контракта, день платежа или другой удобный компаньонам момент времени (ст. 317 ГК РФ, Положение Центробанка от 22 декабря 2014 г. № 446-П, определение ВС РФ от 13 октября 2015 г. № 5-КГ15-151, постановление АС Восточно-Сибирского округа от 9 октября 2015 г. по делу № А19-11436/2014).

Чаще всего бизнесменам приходится сталкиваться с косвенной или прямой валютными оговорками. Первая используется, когда валюта контракта и валюта платежа не совпадают. В этом случае стоимость сделки целесообразно установить в надежной и устойчивой валюте,
а платежи – в рублях. Тогда суммы выплат будут зависеть от изменения курса денег по отношению друг к другу. В договоре формулировка с косвенной оговоркой может выглядеть, например, так:

«…Цена товара устанавливается в долларах США, платеж производится в рублях. Если курс доллара США к рублю на день платежа изменится по сравнению с курсом на день заключения контракта, то соответственно изменятся цена контракта и сумма платежа».

Что же касается прямой валютной оговорки, то она используется тогда, когда валюта сделки и валюта платежа – одна и та же. В этом случае в контракт вводится новая валюта – так называемая валюта оговорки, а цена соглашения изменяется в той же пропорции, в какой изменился курс валюты оговорки к валюте договора. При этом в договоре может присутствовать, например, такая формулировка: «…Цена товара и платеж устанавливаются в рублях РФ. Валютой настоящей оговорки является доллар США. Если к моменту платежа курс рубля по отношению к доллару США изменится по сравнению с курсом на день заключения настоящего Договора, то изменяются цена контракта и сумма платежа».

Обратите внимание

Не стоит надеяться, что бразды правления может взять на себя учредитель, который действовал от имени компании без доверенности при ее первичной регистрации. Дело в том, что участник, неизбранный в предусмотренном законом порядке ЕИО, не имеет на это права. Представлять фирму без доверенности может только директор.

Однако просто прописать валютную оговорку в контракте зачастую бывает недостаточно.
Во-первых, курсы, хотя бы незначительно, изменяются постоянно, и тогда оговорка обречет компаньонов на бесчисленные пересчеты, сверки даже при самом незначительном колебании стоимости валют. Чтобы этого избежать, можно установить условие, в каком случае цена будет пересматриваться: «…Если к моменту платежа курс рубля РФ по отношению к доллару США изменится более чем на 2 (Два) процента, то сумма платежа изменяется пропорционально изменению курса евро к рублю на дату этого платежа».

Кроме того, в интересах и продавца, и покупателя установить так называемый «валютный коридор» (или «валютную вилку»), т. е. указать, ниже и выше каких показателей не может быть применяемый курс валют. В договоре это может быть сформулировано, например, так: «…Платежи по настоящему Договору осуществляются в рублевом эквиваленте в долларах США, который определяется по курсу ЦБ РФ на день платежа, но не менее 60 (Шестидесяти) рублей и не более 70 (Семидесяти) рублей за 1 (Один) доллар США».

Нужно ли отдельное допсоглашение?

Впрочем, премудрости работы с договорной валютной оговоркой не исчерпываются вышеперечисленными приемами. Например, у компаньонов вполне может возникнуть такой вопрос: а правомерно ли изменять цену контракта (пусть даже согласно валютной оговорке), но не подписывая при этом дополнительное соглашение? Или это будет противоречить правилам статей 450 и 452 Гражданского кодекса, согласно которым изменение условий договора возможно только при оформлении письменного допсоглашения? Не так давно ответ на этот вопрос искали два крупных предприятия и самарские арбитры.

Итак, организации заключили договор поставки. При этом в спецификации они указали, что цена контракта устанавливается в рублях и рассчитывается на основании курса евро. Если же курс евро увеличится более чем на два процента, то каждый непогашенный платеж изменяется пропорционально его изменению к рублю на дату платежа. Также было специально оговорено условие, что при изменении стоимости продукции стороны в обязательном порядке подписывают соответствующее дополнительное соглашение к спецификации.

Вся сумма сделки должна была вноситься в четыре этапа (каждый из которых также мог быть разделен на несколько частей). Три платежа прошли без повышения курса. А к моменту четвертой выплаты произошло то самое «двухпроцентное» увеличение. Соответственно, получив оплату, поставщик пересчитал ее размер пропорционально курсу евро, и направил перерасчет покупателю с проектом дополнительного соглашения. Однако заказчик отказался подписывать документ, мотивируя это тем, что весь заказ он уже оплатил и что-либо перечитывать и подписывать теперь поздно. На все претензии он ответил отказом, и продавец был вынужден обратиться в арбитражный суд с исковым заявлением о взыскании задолженности.

Решением всех трех инстанций исковые требования поставщика были удовлетворены (решение Арбитражного суда Самарской области от 9 октября 2015 г. и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 декабря 2015 г. по делу № А55-16058/2015).

Свои выводы арбитры объяснили так. Закрепленное в спецификации условие об изменении цены контракта в зависимости от изменения курса евро является прямой валютной оговоркой. И раз данная формулировка включена сторонами в договорной порядок оплаты, это, по мнению судей, является фиксацией оговорки в порядке оплаты. А включение в контракт данного условия уже само по себе предусматривает изменение цены и суммы платежа в случае изменения курса валюты.

Конечно, стороны установили, что изменение цены «активируется» только путем подписания дополнительного соглашения к спецификации. Но, подчеркнули арбитры, в данном случае, условие об оформлении дополнительного соглашения является только способом отражения
на бумаге уже свершившегося факта – измененной цены, а условием ее изменения является не оформление бумаги, а увеличение курса евро более чем на два процента. То есть подписание допсоглашения не является условием изменения цены, а лишь констатирует факт ее повышения. Именно поэтому отказ ответчика-покупателя от подписания документа, вносящего исправление в спецификацию, не отменяет увеличение цены, случившееся в связи с ростом курса евро по отношению к рублю. Арбитры подытожили: заказчик обязан перечислить поставщику ту разницу, которая возникла из-за скачка курса валют (постановление АС Поволжского округа от 25 марта 2016 г. № Ф06-7114/2016 по делу № А55-16058/2015).

Когда валютной оговоркой признается молчание

«Обратите внимание, – подчеркивает московский адвокат Серей Воронин, – даже если в контракте денежное обязательство выражено в иностранной валюте, но про оплату его в рублях ничего не сказано, арбитры скорее всего будут рассматривать такое согласование валютной оговорки, т. е. согласно п. 2 ст. 317 ГК РФ (п. 3 информационного письма Президиума ВАС РФ
от 4 ноября 2002 г. № 70) (далее – Письмо № 70). При этом данное правило будет действовать и для внедоговорных обязательств (п. 7 Письма № 70). Более того, если цена сделки изначально зафиксирована в иностранной валюте, но в силу закона данное обязательство не может быть исполнено в иностранной валюте, то арбитры будут рассматривать ситуацию через «призму» валютной оговорки (это также указано в п. 3 Письма № 70)».

Можем ли мы выставлять Акты выполненных работ в евро, организация занимается экспедиторскими услугами (перевозки из РФ в Европу). Верно ли утверждение что Счет и с/ф могут быть выставлены в евро, а вот Акты должны быть пересчитаны в валюте Российской Федерации.

Товарная накладная и акт выполненных работ составляются в рублях, однако организация может дополнить данные документы графами, в которых будут указываться суммы в валюте. Счет – фактуру и счета можно выставлять в валюте.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух»

Статья: Можно ли составлять первичные документы в иностранной валюте?

Компании часто устанавливают цены на товары не в рублях, а в иностранной валюте или условных денежных единицах. Законодательство это разрешает (). В то же время рассчитываться с поставщиками на территории России можно только в рублях. Поэтому в договоре купли-продажи обычно предусматривают, что товар оплачивается в рублях по курсу валюты или условной единицы на день перечисления денег.

Какую же сумму в таком случае можно указывать в первичных документах: в рублях или в валюте? Это зависит от конкретной ситуации. Так, у бухгалтерских документов одни особенности заполнения, а у счетов-фактур – другие.

В типовых бланках, разработанных Росстатом, предусмотрены только рублевые графы. Например, в товарной накладной (форма № ТОРГ-12 , утверждена постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. № 132) это графы «Цена», «Сумма без учета НДС», «Сумма НДС» и «Сумма с учетом НДС». Естественно, записывать в эти графы суммы в иностранной валюте нельзя.

Однако из этой ситуации есть выход. Как уже было отмечено выше, бланки документов не обязательно применять исключительно в том виде, в котором их утвердил Росстат. Вы можете дополнять их новыми графами. Например, в накладную можно добавить графы 11а, 12а, 14а и 15а. В них можно записывать соответствующие суммы в иностранной валюте. Но будьте внимательны! Изменяя формы, не удаляйте из них уже существующие реквизиты. Делать это запрещено (постановление Госкомстата России от 24 марта 1999 г. № 20). Для удобства расчетов и контролирования задолженности в иностранной валюте или условных единицах можно дублировать товарные накладные – одна составляется в рублях, а другая в валюте, установленной в контракте.*

Как уже было сказано выше, унифицированные формы есть не для всех документов. Например, акт выполненных работ оформляют в произвольном виде. Главное при этом – включить в документ все обязательные реквизиты (они перечислены в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»). Один из них – «измеритель хозяйственной операции в денежном выражении». Заполнять его нужно в рублях. Это одно из основных требований бухгалтерского учета (п. 1 ст. 8 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ). А валютные графы, как и в случае с унифицированными бланками, могут лишь дополнять рублевые.*

Обратите внимание: со счетами-фактурами иная ситуация. Как известно, счет-фактура к документам бухгалтерского учета не относится. Он нужен для того, чтобы принять к вычету сумму НДС, уплаченного поставщику товаров (работ, услуг). Требования, предъявляемые к оформлению счета-фактуры, установлены в Налоговом кодексе РФ.

В частности, там сказано, что если в договоре цена товара установлена в иностранной валюте, то и счет-фактуру тоже можно оформить в этой валюте (п. 7 ст. 169 Налогового кодекса РФ). Дополнять «валютные» графы «рублевыми» при этом не нужно.*